Espécies de Tributos: Desvendando Mistérios Conceituais e seus Modos de Execuções.

ZUZARTE, Carlos Lívio do N.¹

Neste artigo proponho uma explicitação direta, dinâmica e específica, da que tem sido seguida por muitos, tomado pelos doutrinadores que ministram conceitos do estudo Tributário de foram muito técnica, que para o público leitor torna-se dificultoso o entendimento, assim sendo, trago a nossa sociedade com clareza as espécies que tanto nos dá trabalho na hora de sua execução e para que se fique atenta sobre seus regulamentos.

O dia-a-dia das pessoas é regulamentado por normas e princípios advindos da Constituição Federal, que define a organização administrativa financeira e política do Estado concomitantemente com os direitos e deveres do cidadão. Ela tem entre as suas características a generalidade, ou seja, ela é aplicada genericamente a sociedade e a todos os cidadãos e a ninguém é dado o direito de desconhecê-la como também de desobedecê-la, para que não sofra sanções, pelo descumprimento das obrigações das normas. Neste trabalho, relata-se a pesquisa sobre "AS ESPÉCIES DE TRIBUTO", seus objetos, fontes e interpretação, para uma melhor compreensão do que determina a nossa Carta Magna e o Código Nacional de Tributos. TRIBUTOS Para que adentremos no assunto que detém nossa atenção intrínseca, precisamos da noção, ou seja, da definição do que seja ou do que trata os tributos, sendo assim, tributos está previsto nos termos do artigo 3º do código tributário nacional, onde se define como “é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”, em resumo, é toda cobrança ou arrecadação em dinheiro, lícita, prevista em lei, feita pela administração do Estado, para suprir economicamente suas atividades e as atividades de seus súditos. ESPÉCIES DE TRIBUTOS Segundo os textos legais manifestam os tributos de forma separada dando a cada uma delas, forma e atribuições específicas, tendo em vista que através deles estamos garantindo nossa segurança jurídica em face dos princípios constitucionais que prevalecem na atividade entre fisco e contribuinte resultante de arrecadação, imposição fiscalização dos tributos. Está estabelecido a separação dos tributos como: Imposto, taxa e contribuição de melhoria previsto nos artigos 145 e seguintes da Constituição Federal e do artigo 5º do Código Tributário Nacional, entretanto, podem ser considerados como tributos: os empréstimos compulsórios e as contribuições sociais, visto que são chamados de tributos especiais e parafiscais. Podemos vislumbrar os artigos mencionados in verbis: Art. 145. CF/88 - A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos: I - impostos; II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição; III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas. Tendo ainda o Código Tributário Nacional: Art. 5º, CTN - Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria. Em verdade, os tributos estão divididos por categorias, mais precisamente quatro categorias, onde por seqüência instituem-se: Imposto, taxa, empréstimos compulsórios e contribuições, que se subdividem em: contribuições melhorias e contribuições sociais, cujo objeto será exposto em nossas explanações a seguir. IMPOSTO Constituído nos termos do artigo145, em seu inciso I, estabelece a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir o imposto com tributo. Este é um tributo de caráter genérico que independe de qualquer atividade ou serviço do poder público em relação ao contribuinte. O imposto é simplesmente exigido, sem contraprestação e sem indicação prévia sobre sua destinação. A aplicação posterior será para o custeio da administração, e para serviços em benefício de toda a comunidade, em geral, como ocorre, por exemplo, com os serviços de saúde pública, sem destinatário específico. Vejam o que ilustra o disposto no artigo 16 do CTN, in verbis: Artigo 16, CTN – Imposto é o tributo cuja obrigação tem Poe fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte. Competência É de competência de a União instituir, nos territórios federais, os impostos atribuídos aos Estados, e se aqueles não forem divididos em Municípios, cumulativamente a estes. E do Distrito Federal e aos Estados não Divididos em Municípios instituir, cumulativamente, os impostos atribuídos aos Estados e aos Municípios. Classificação Dentro da formação dos impostos, há uma divisão classificatória que determina os tipos de impostos encontrados no nosso ordenamento jurídico, estes tipos classificam-se em: direto, indireto, reais, pessoais, fixos e progressivos. Há vários tipos de impostos cujo estão figurados no código tributário nacional como: Imposto Sobre Comércio Exterior Subdividem-se dois tipos de impostos sendo eles: imposto sobre importação e exportação, onde o primeiro é de competência da União sobre a importação de produtos estrangeiros tem como fato gerador a entrada destes no território nacional. E o segundo também é de competência da União sobre exportação, para o estrangeiro, de produtos nacionais ou nacionalizados tem como fato gerador a saída destes do Território Nacional. Imposto Sobre Patrimônio e Renda Subdividem-se em quatro tipos de impostos, sendo eles: imposto sobre a propriedade territorial rural; imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana; imposto sobre a transmissão de bens imóveis e de direitos a eles relativos e imposto sobre a renda e provimentos de qualquer natureza. O primeiro é de competência da União em face de toda a propriedade territorial rural tendo como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse de imóvel por natureza, como é definido na lei civil, localizado fora da zona urbana do Município, o contribuinte do imposto é sempre o proprietário do imóvel, o titular de seu domínio útil, ou seu possuidor a qualquer título. O segundo, na sua competência, há uma mudança, de vez de ser da União, esta competência agora é do Município, em face da propriedade predial e territorial urbana, ou seja, a propriedade urbana, que tem como fato gerador a propriedade, domínio útil ou a posse do bem imóvel por natureza ou por acessão física, como definido na lei civil, localizado na zona urbana do Município. O terceiro, na sua competência, também contém uma mudança, de vez de ser da União e do Município, esta competência agora é dos Estados, sobre a transmissão de bens imóveis e de direitos a eles relativos que tem com fatos geradores: a transmissão, a qualquer título, da propriedade ou do domínio útil de bens imóveis por natureza ou por acessão física, como definidos em li civil; a transmissão, a qualquer título, de direitos reais sobre imóveis, exceto os direitos reais de garantia; a cessão de direitos relativos às transmissões referidas nos dois fatos geradores supracitados. Por fim, o quarto, é de competência da União sobre a renda e os provimentos de qualquer natureza, tendo como fato gerador aquisição da disponibilidade econômica e jurídica sendo: de renda, assim entendido o produto capital, do trabalho ou da combinação de ambos e de provimentos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no que se refere o primeiro requisito citado anteriormente. Imposto Sobre a Produção e Circulação Subdividem-se em cinco tipos de impostos, sendo eles: imposto sobre produtos industrializados; imposto Estadual Sobre operações relativas à circulação de mercadorias; imposto municipal sobre operações relativas à circulação de mercadorias; imposto sobre operações de crédito, cambio e seguro, e sobre operações relativas a título e valores mobiliários e o imposto de serviços de transportes e comunicações. Há no código o título que deveria está figurado no quadro desses impostos mas suas redações foram revogadas, que é o imposto de serviços de qualquer natureza que figurava nos artigos 71 a 73 do CTN. O primeiro é de competência da União sobre os impostos industrializados que tem como fato gerador: o seu desembaraço aduaneiro quando de procedência estrangeira; a sua saída dos estabelecimentos a que se refere o parágrafo único do artigo 51 do CTN; a sua arrematação, quando apreendido ou abandonado e levado a leilão. Considera-se industrializado o produto que tenha sido submetido a qualquer operação que lhe modifique a natureza o a finalidade, ou o aperfeiçoe para o consumo. O segundo e o terceiro, do mesmo jeito que os impostos de serviços de qualquer natureza que figurava nos artigos 71 a 73 do CTN, foram revogados seus artigos 52, 53 a 58 pelo mesmo decreto-lei 406 de 1968. O quarto imposto é de competência da União sobre operações de crédito, cambio e seguro, e sobre operações relativas a título e valores mobiliários e o imposto de serviços de transportes e comunicações tendo como fato gerador: quanto às operações de crédito, a sua efetivação pela entrega total e parcial do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação à disposição do interessado; quanto às operações de cambio, a sua efetivação pela entrega da moeda nacional ou estrangeira, ou de documento que a represente, ou sua colocação à disposição do interessado, em montante equivalente à moeda estrangeira ou nacional entregue ou posta à disposição por este; quanto às operações de seguro, a sua efetivação pela emissão da apólice ou do documento equivalente, ou recebimento do prêmio, na forma da lei aplicável; quanto às operações relativas a títulos e valores mobiliários, a emissão, transmissão pagamento ou resgate destes, na forma da lei aplicável. O contribuinte deste imposto será sempre qualquer das partes na operação tributada, como dispuser a lei. Por fim, o quinto, é de competência da União sobre imposto de serviços de transportes e comunicações tem como fato gerador: prestação de serviço de transporte, por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores, salvo quando o trajeto se contenha inteiramente no território de um mesmo Município; a prestação de serviço de comunicações, assim se entendendo a transmissão e o recebimento, por qualquer processo, de mensagens escritas, faladas ou visuais, salvo quando os pontos de transmissão e de recebimento se situem no território de um mesmo Município e a mensagem em curso não possa ser captada fora desse território. O contribuinte deste imposte é sempre o prestador de serviço. Imposto Especial Subdividem-se dois tipos de impostos sendo eles: imposto sobre operações relativas a combustíveis, lubrificantes, energia elétrica e minerais do país e impostos extraordinários. O primeiro é de competência da União, e tempo fato gerador:a produção definida no artigo 46, parágrafo único do CTN; a impostação, como definida no artigo19 do CTN; a circulação como definia o artigo 52 do CTN, ora revogado; a distribuição assim entendida a colocação do produto no estabelecimento consumidor ou em local de venda ao público. O segundo, a União contém competência para o caso de guerra externa, instituir temporariamente impostos extraordinários compreendidos ou não entre os referidos nesta lei, suprimidos gradativamente, no máximo de cinco anos contados da celebração da paz. Portanto, é exações desvinculadas de qualquer atuação do Estado, decretadas exclusivamente em função do poder impositivo do mesmo, cujo motivo será sempre uma situação independente de qualquer atividade do estado específica em ralação ao contribuinte. Visto todos estes comentários, sobre os tipos de impostos, deve-se deixar claro, que foram extraídos do código tributário nacional, sendo eles parcialmente resumidos. Taxa As taxas são tributos cujo fato gerador é configurado por uma atuação estatal específica da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal, essa prestação pelo contribuinte, pode consistir: no exercício regular do poder de polícia; ou na prestação ao contribuinte, ou colocação à disposição deste, de serviço público específico e divisível (art.145, II, da CF e art. 77, do CTN) vejam a seguir in litteris: Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos: (...) II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição; Tendo ainda o Código Tributário Nacional: Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição. A taxa é diferenciada do imposto, quando paga-se uma taxa, em contrapartida tem-se a prestação de um serviço público. Ex: quando se pagar uma taxa para retirar passaporte, ou ainda, pagar taxa para estabelecer uma danceteria, restaurante, lanchonete, curtume, entre outros. Quando se paga uma taxa, em contrapartida recebe-se um alvará de funcionamento, paga-se uma taxa de coleta de lixo domiciliar, em contrapartida tem-se a prestação de um serviço de coleta de lixo. O serviço de coleta de lixo é financiado com as receitas das taxas, pois é possível fazer a divisão de serviço de coleta de lixo. Quando o serviço público for divisível para cada contribuinte, será cobrado por meio de um taxa. Quando o serviço público não for divisível. Ex: o serviço de segurança pública, higiene, saúde pública, deverá ser financiado com a receita de impostos. A taxa é sempre uma atividade específica, relativa ao contribuinte. Resulta claro do texto constitucional que a atividade estatal específica, relativa ao contribuinte, à qual se vincula a instituição da taxa, pode ser: (a) o exercício do poder de polícia, ou (b) a prestação de serviços ou colocação destes à disposição do contribuinte. A principal característica da taxa é a presença de uma atividade estatal, divisível, destinada a um indivíduo ou para um grupo de indivíduos determináveis. Taxa não é um fato do contribuinte, mas um fato do Estado. O Estado exerce determinada atividade e, por isso, cobra taxa da pessoa a quem aproveita aquela atividade. A taxa possui um caráter contraprestacional, pois existe nela um benefício ou vantagem para o contribuinte. Se as atividades gerais do Estado devem ser financiadas com os impostos, arrecadados de toda a coletividade, há outras atividades estatais que, dada sua divisibilidade e referibilidade a um indivíduo ou a um grupo de indivíduos determinável, podem ser financiadas por tributos pagos pelos indivíduos a que essas atividades estatais se dirigem. O poder de polícia é toda atividade, preventiva ou repressiva, exercida pela Administração com o propósito de disciplinar o exercício dos direitos individuais, de molde a compatibilizá-lo com o exercício de outros direitos dessa natureza, ou até mesmo com igual direito de outras pessoas. O legislador foi exaustivo na conceituação, exatamente porque se não houver a base legal, não haverá o tributo. Então para que se tenha a base legal da cobrança do tributo tem que ter a previsão legal de tudo o que se pode cobrar no exercício do poder de polícia. Então, trata-se de um conceito bastante denso. O Poder Público limita seu agir com tais normas, subordinando assim, a ordem jurídica e passando a revestir, há um tempo, a condição, de autor e de sujeito de direito. Sendo assim, o poder de polícia é um ato de administração, na tentativa de regular, disciplinar as atividades individuais (lazer, transportes, segurança, higiene, entre outros) em prol do coletivo, para isso haverá uma remuneração que se dará mediante taxa. É a atividade do Estado consistente em limitar o exercício dos direitos individuais em benefício do interesse público. Esse interesse público diz respeito aos mais variados setores da sociedade, tais como segurança, moral, saúde, meio ambiente, defesa do consumidor, patrimônio cultural, propriedade. Poder de polícia trata-se do poder para sancionar, regular, disciplinar o exercício dos interesses individuais. Exemplificando: a atividade econômica é livre, sendo que a Constituição Federal inclusive determina que não possa haver cerceamento de atividade econômica. Deste modo, se uma pessoa quiser se estabelecer com uma atividade econômica lícita - v.g. montar uma danceteria - ela não poderá ser cerceada, porém o interesse coletivo prepondera sobre o interesse individual, em determinado momento terá que sopesar estes interesses, e para que haja o exercício do interesse individual, ele terá que ser regulado, disciplinado, regrado. Este regramento é o que se chama de poder de polícia, que se dá através de fiscalização, controle efetivo sobre as atividades de saúde, transporte, lazer, entre outras. Para que possam disciplinar estas atividades, deverá haver o exercício regular do poder de polícia e cobrar uma taxa por isso, pois o empreendedor que irá se beneficiar (obter lucro), não tem porque onerar toda a coletividade por este poder de polícia. Esse poder, o qual será exercido sobre a atividade, deverá ser cobrado do proprietário. Já as taxas de serviço têm por fato gerador uma atuação estatal consistente na execução de um serviço público, específico e divisível, efetivamente prestado ou posto à disposição do contribuinte. Assim, como as taxas de serviço só se justificam pelo exercício regular do poder de polícia na esfera de competência própria, só é legítima esta taxa, se este último se insere no âmbito de competência do ente político tributante. As principais características da taxa de serviços públicos são a sua divisibilidade e a sua especificidade de serviços prestados ou posto à disposição do contribuinte. Divisibilidade é uma das características da essência da taxa, ou seja, que ela seja divisível entre os contribuintes. Contribuinte da taxa será, portanto, a pessoa que provoca a atuação estatal caracterizada pelo exercício do poder de polícia, ou a pessoa a quem seja prestada (ou à disposição de quem seja colocada) a atuação do Estado traduzida num serviço público divisível. No caso dos serviços que ensejam a cobrança de taxa, sua necessária divisibilidade pressupõe que o Estado faça o destaque ou a especialize, segregando-os do conjunto de suas tarefas, para a eles vincular a cobrança de taxas. A partir do momento em que o Estado se aparelha para executar o serviço, está atendida a exigência de especificação. Se o serviço for indivisível - embora específico - descabe taxá-lo; no entanto, se for divisível, a taxa pode ser instituída. Logo, o que importa é a divisibilidade e não a especificidade do serviço. Já a fruição de potenciação são os serviços de utilização compulsória colocados à disposição, previsto no art. 79, I, b, do CTN. A razão para a sua instituição está na viabilidade econômica, na sua eficiência, e por fim, na justiça fiscal, vejam in verbis: Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram-se: I - utilizados pelo contribuinte: (...) b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos à sua disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento; A razão de ser da taxação do uso potencial está em que há atividades para cuja execução o Estado se aparelha, mas que podem não estar à disposição de todos os indivíduos da comunidade. É o que ocorre, por exemplo, no caso do serviço de coleta de esgoto. Existem três correntes doutrinárias, as quais tentam explicar a natureza da taxa de serviço compulsório: a) para a primeira corrente, trata-se de um serviço compulsório de fato, pois é impossível o cidadão deixar de fruir o serviço para obter o resultado pretendido; b) já para a segunda corrente, trata-se de um serviço compulsório de direito, pois para alguns doutrinadores é um imposto, enquanto que para outros, trata-se de uma infração de norma imperativa; c) por fim, para a terceira e última corrente, o serviço é compulsório, pois o referido serviço traz vantagens por si mesmo, por sua simples disposição Ex: a taxa de esgoto. O que caracteriza a remuneração de um serviço púbico como a taxa ou como preço publico é a compulsoriedade, para taxa, e a facultatividade, para o preço conforme já decidiu o STF. Sendo assim, as características da taxa são: efetividade, potencialidade, especificidade e divisibilidade. Caso falte qualquer das características acima, o que estiver sendo cobrado não será taxa e sim qualquer outro tributo. As características estão previstas no art. 79, do CTN. A taxa é um tributo, sendo desta forma, objeto de uma obrigação instituída por lei, enquanto que o preço público é uma obrigação contratual. O preço público é uma obrigação assumida voluntariamente, ao contrário da taxa de serviço, que é imposta pela lei a todas as pessoas que se encontrem na situação de usuários de determinado serviço estatal. Não era possível cobrar taxa de iluminação pública, porque apesar de ser um serviço efetivamente prestado, potencialmente colocado à disposição, serviço público específico, não é divisível, afinal não dá para dividir a iluminação pública por cada usuário, pois atende os domicílios bem como os transeuntes. Se um determinado serviço já é base de cálculo de imposto, contribuição de melhoria, empréstimo compulsório ou contribuição especial, não poderá ser base de cálculo de taxa. Não é suficiente a descrição hipotética do fato jurídico tributário para que conheçamos a planta fundamental do tributo. É preciso que examinemos, antes de tudo, por imposição hierárquica, a base de cálculo, a fim de que a natureza particular do gravame se apresente na complexidade do esquema formal. É o que preceitua o constituinte brasileiro no Art. 145, § 2º in verbis: Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos: (...) § 2º - As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos. O valor venal de um imóvel, por exemplo, é à base de cálculo de imposto cobrado sobre este imóvel, então não se pode em hipótese alguma ter uma taxa cobrada mediante a base de cálculo do valor venal de imóvel, porque a mesma já é de um imposto. É dispensável este mencionamento no Código atual, no entanto, em decorrência da existência de alguns casos de tentativa de cobrança de taxa neste sentido, houve a necessidade desta redundância no ordenamento jurídico. As taxas possuem natureza jurídica de Direito Público. Devem ser criadas para arcar com os serviços ut singuli (específicos, divisíveis) e não com os serviços ut universi, os quais devem ser remunerados por imposto. Taxa é o tributo que tem como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição. Taxas são tributos, previstos no art. 5º, do CTN e no artigo 145, II, Constituição Federal. O estado pode cobrar taxa: por utilização efetiva do serviço, neste caso o valor deverá ser cobrado de acordo com o consumo, ou por utilização potencial, já que consumo de água é essencial, neste caso pode-se cobrar uma quantia fixa por mês, independentemente de ter havido consumo. Tratando-se de taxa, há a possibilidade de se cobrar por serviço "potencialmente" prestado, Ex.: pode-se cobrar taxa de esgoto até mesmo do cidadão cuja casa nem mesmo esteja ligada à rede municipal de coleta, se houver tubulação que passe em sua rua. Taxas são devidas quando um serviço é prestado ou quando em potencial, Ex: não é necessário que se coloque lixo nos cestos de coleta para ser compelido ao pagamento da taxa respectiva. Já a tarifa (ou preço público) só é devida quando da prestação de um serviço requisitado ou utilizado, Ex: a tarifa de energia elétrica fornecida, se determinada residência não for servida de tal energia, ele não é compelido ao pagamento da tarifa respectiva. Se o serviço é prestado pelo Estado, sendo serviço público, cobra-se uma taxa, reservando-se as tarifas para os demais serviços prestados não diretamente pelo Estado e mediante o regime de Direito Privado. Pode até pessoa jurídica de Direito Privado prestar um serviço considerado público, porém mediante concessão, ou seja, numa relação entre o Estado e a pessoa privada. Portanto, conclui-se que a taxa é um tributo - exigência legal – enquanto que o preço público é uma obrigação contratual, assumida voluntariamente. Sendo assim, o serviço que apresentar como necessário de ser realizado pelo Estado ensejará a cobrança de taxa, Ex.: a expedição de passaporte. Contudo, o serviço que não for necessariamente público, Ex: o serviço de telefonia será cobrado mediante preço público. Contribuição de Melhoria A contribuição de melhoria é uma espécie do gênero tributo vinculado a uma atuação estatal, qual seja, a construção de obra pública que acarrete valorização imobiliária ao patrimônio do particular, desta forma, é um tributo decorrente de obra pública que gera valorização em bens imóveis do sujeito passivo. A contribuição e melhoria são cobradas pela União, pelos Estados (Unidades Federativas), pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para especificamente para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra da valorização imobiliária, tendo como limite total as despesas realizadas e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado. A lei no que lhe cabe, relativa à contribuição e melhoria observará alguns requisitos mínimos para a realização desta contribuição, seja estes: A publicação prévia dos seguintes elementos: memorial descritivo do projeto, orçamento do custo da obra, determinação da parcela do custo da obra ser financiada pela contribuição, delimitação da zona beneficiada, determinação dos fatos de absorção do benefício da valorização para toda zona ou para cada uma das áreas diferenciadas, nela contidas; Fixação de prazo não inferior a trinta dias para a impugnação, pelos interessados, de qualquer dos elementos referidos o primeiro requisito citado; Regulamentação do processo administrativo de instrução e julgamento da impugnação a que se refere o requisito anterior, sem prejuízo de sua apreciação judicial. A contribuição relativa a cada imóvel será determinada pelo rateio da parcela de custo da obra a que se refere à parcela de custo da obra no que diz respeito ao requisito de determinação da parcela do custo da obra ser financiada pela contribuição, pelos imóveis beneficiados nas zonas beneficiadas em função dos respectivos fatores individuais de valorização. Por ocasião do respectivo lançamento, cada contribuinte deverá ser notificado do montante da contribuição, da forma e dos prazos de seu pagamento e dos elementos que integram o respectivo calculo. Portanto, é um tributo que deve ser efetuado seu pagamento para melhorias necessárias, úteis e até mesmo as voluptuárias de mero embelezamento público, que a partir deste , passa a valorizar o imóvel do sujeito passivo da relação tributária. Contribuição Social A contribuição social é a atribuição da capacidade ou titularidade de certos tributos a certas pessoas, que não são o próprio Estado, em benefício das próprias finalidades. Então, “quando uma pessoas, que não são aquela que criou o tributo vem a acarretá-lo para si própria, dizemos que está presente o fenômeno da parafiscalidade”. Com tais subsídios doutrinários, fica fácil conceituar a parafiscalidade como uma delegação da capacidade tributária ativa de um tributo a um ente com gestão própria. E, capacidade tributária ativa não é “competência tributária” (poder de criar tributos), cuja exclusividade pertence somente às pessoas políticas(União, os Estados, os Municípios e o Distrito Federal). Podemos citar como por exemplo de tributo parafiscal a contribuição para seguro de acidente de trabalho (SAT), contribuição estabelecida por lei federal (União), cujo beneficiário é o INSS (Autarquia). As contribuições sociais ou também conhecidas como paraestatais, ou de previdência, após a Constituição Federal de 1988 adquiriram grande importância em sua formulação e diferenças no poder de tributar. O artigo 149 da CF descreve: “Compete a União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas”. É importante observar que estas contribuições são caracterizadas pela finalidade da instituição e não pela destinação do produto de respectiva cobrança. Quando o assunto é contribuição social, deve-se observar as normas de direito tributário e os princípios constitucionais da legalidade e da anterioridade. Conforme descreve o ilustre jurista Hugo de Brito Machado: “Contribuição social é como uma espécie de tributo com finalidade constitucionalmente definida, a saber, intervenção do domínio econômico, interesse de categorias profissionais ou econômicas e seguridade social”. A natureza tributária das contribuições sociais ainda existem muitas dúvidas a seu respeito. No caso a CF/88 afasta de todas as formas quaisquer divergências doutrinárias afirmando serem aplicáveis às contribuições as normas gerais do Direto Tributário e os princípios constitucionais. A doutrina majoritária, e agora pacífica, fundamentou o entendimento de que as contribuições sociais tem natureza tributária, pelos fundamentos que seguem: Primeiro o legislador constituinte originário, ao deslocar a matéria do capitulo da ordem social, para o capitulo do sistema tributário, teve pó escopo, classificá-lo e permitir que as regras de limitação do poder de tributar regessem a matéria. Destarte, o primeiro fundamento seria a localização “topográfica” no texto constitucional; o segundo, os princípios que regem a matéria tributária estão previstos como os mesmos que regerão a contribuição, fazendo o artigo 149 ressalva apenas no que tange ao princípio da anterioridade, que é estabelecida em 90 dias e não com relação ao ano de exercício posterior a sua publicação. As contribuições sociais tem função parafiscal e extrafiscal. As que tem função parafiscal são aquelas de interesse de categorias profissionais ou econômicas, como as de seguridade social. Estas sobrevivem através de recursos financeiros de entidades do poder público, desvinculadas do tesouro nacional, no sentido que possuem patrimônio próprio. De acordo com Hugo de Brito Machado: “as contribuições de interesse de categorias de profissionais ou econômicas devem constituir receitas nos orçamentos das entidades representativas dessas categorias, enquanto as contribuições de seguridade social constituem receita no orçamento da seguridade, de que trata o artigo165, e parágrafos da CF/88. São, portanto nitidamente parafiscais”. Em contrapartida as contribuições de intervenção no domínio econômico são vinculadas o poder público. São espécies de contribuição social abrangidas pela vigente CF/88: Contribuição de Intervenção no domínio Econômico Esta espécie de contribuição social caracteriza-se por ser instrumento de intervenção no domínio econômico, com objetivo único almejado pelo órgão estatal competente para esse fim, nos termos da lei. Certo, é que qualquer tributo interfere no domínio econômico. Porém esta espécie de contribuição social tem como objetivo exclusivo o da intervenção no domínio econômico, com função nitidamente extrafiscal. A extrafiscalidade é entendida através do emprego dos instrumentos (por quem os tenha à disposição), com finalidade de não auferir receita para cofres públicos, mas de disciplinar comportamentos, tendo em vista alcançar objetivos econômicos ou sociais. Contribuições de Interesse de Categorias Profissionais ou Econômicas Esta espécie caracteriza-se como de interesse de categoria profissional ou econômica quando destinada a propiciar a organização desta categoria, fornecendo recursos financeiros para a manutenção de entidade associativa. Referida contribuição não se trata de destinação de recursos arrecadados, mas sim, de vinculação da própria entidade representativa da categoria profissional ou econômica com o contribuinte, nos termos doa artigos 8º, IV e 149 da Carta Magna. O sujeito ativo da relação tributária é a entidade. O artigo 8º, IV/CF estabelece que “a assembléia geral fixará a contribuição que, em se tratando de categoria profissional, será descontada em folha, para custeio do sistema confederativo da representação sindical respectiva, independente da contribuição social prevista em lei”. A contribuição que a lei prevê, é aquela que se refere o artigo 149, esclarecendo que a ressalva está indicando entidade representativa da categoria profissional, ou econômica, como credora das duas contribuições. A primeira contribuição é aquela fixada pela assembléia geral, de natureza não tributária. A segunda, Poe sua vez, trata daquela prevista em lei fundamentada no artigo 149 da CF/88. Existem autores que entendem que a contribuição a que se refere o artigo 8º, IV/CF é uma espécie de tributo, não se aplicando o princípio da legalidade. Em contrapartida , encontramos autores que entendem que se trata de natureza não tributária, qual à contribuição cobrada por qualquer ação civil. Contribuições de Seguridade Social A contribuição social gera muitas dúvidas em razão da cobrança diferenciada, fundamentada na lei nº 8112/91 e posteriores alterações e na emenda constitucional nº 20, ou seja, referida contribuição tem suas bases definidas na vigente constituição, no artigo 195,I, II, III, e seu §6º, e ainda os artigos 165§5 e 194, VII. Deu-se autonomia ao definido pelo artigo165§5º, inciso III, ao determinar que “o orçamento da seguridade sócia, abrangendo todas as entidades e órgãos vinculados, da Administração Pública Direta e Indireta, bem como os fundos e fundações instituídos e mantido pelo Poder Público”. A execução de referido orçamento não é competência do poder executivo, vez que a seguridade social não tem suas bases organizadas em princípios constitucionais, destacando-se o caráter democrático e descentralizado da gestão administrativa, com a participação da comunidade, em especial de trabalhadores, empresários e aposentados (artigo 194, § único, VII). Conforme definido pela Constituição Federal, tem-se que as contribuições sociais possuem regime jurídico bem definido, conforme ensina o artigo 195/CF: “A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios e das seguintes contribuições sociais”, sendo estas a seguir: Dos empregadores, incidentes sobre a folha de salários, faturamento e o lucro; Dos trabalhadores; Sobre a receita dos concursos de prognósticos. Conclui-se dessa maneira, que esta modalidade de contribuição ingressa diretamente no orçamento descrito no artigo165§5º, III/CF, não constituindo, assim, receita do tesouro nacional. Por este motivo, quando existir lei que se funde no artigo195,I, da CF/88 e que indique como sujeito ativo pessoa diversa da que administra a seguridade social, estará a violar a Constituição Federal. Empréstimos Compulsórios Foi durante a vigência da Emenda nº 18, de 1º de Dezembro de 1965, ou seja, durante a vigência da Carta Magna de 1946, que, entendendo tratar-se a espécie em comento de um contrato coativo, verberou o Supremo Tribunal Federal a sua natureza jurídico-tributária, consagrando tal entendimento na Súmula 418. Sob os auspícios da Emenda nº 18 o CTN estabeleceu as hipóteses que autorizavam a instituição de empréstimos compulsórios em seu art. 15, qual seja: Art. 15. Somente a União, nos seguintes casos excepcionais, pode instituir empréstimo compulsórios:. I – guerra externa ou sua iminência; II – calamidade pública que exija auxílio federal impossível de atender com os recursos orçamentários disponíveis; III – Conjuntura que exija a absorção temporária de poder aquisitivo. Posteriormente, com o advento da nova Lex legum, de 1967, foi praticamente mantido o comando constitucional anterior, conforme pode-se dessumir pela simples leitura do enunciado normativo insculpido no § 3º, do art. 18, o qual estatuía a faculdade oferecida à União no concernente à instituição de empréstimos compulsórios. Sacramentando a relevância da matéria, a Emenda Constitucional nº 1/69 inovou na abordagem do tema ao estabelecer regramento em dois dispositivos, os quais passo a transcrever: Art. 18. Omissis. § 3º. Somente a União, nos casos excepcionais definidos em lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios. Art. 21. Omissis. § 2º. A União pode instituir: I – Omissis. II – Empréstimos compulsórios nos casos especiais definidos em lei complementar, aos quais se aplicarão as disposições constitucionais relativas aos tributos e às normas gerais de direito tributário. Nessa breve evolução do tratamento constitucional dos empréstimos compulsórios, devemos pontificar o que evidencia a vigente Carta Magna no art. 148, o qual estabelece os requisitos formais e materiais que dão ensejo à faculdade da União de instituir as aludidas espécies de receitas derivadas, derrogando o inciso III, do art. 15, do CTN, nos seguintes termos: Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios: I – para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência; II – no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, b. Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição. Portanto, será esse comando normativo que, junto com os demais que formam o vigente Sistema Constitucional Tributário, determinará a via a ser utilizada a fim de simplificar a natureza jurídica dos empréstimos compulsórios. A doutrina jurídico tributária, conforme já noticiamos anteriormente, não alcançou uma univocidade sobre o tema em deslinde, apesar de existirem correntes majoritárias que vicejaram uma prevalência momentânea das suas respectivas interpretações. Nesse contexto podemos destacar a corrente dos que entendiam os empréstimos compulsórios como espécie não-tributária, a qual, durante a vigência da Constituição de 1946, recebeu o amparo de manifestações jurisprudenciais da nossa mais alta corte, ultimando-se a edição da Súmula nº 418, que firmou a seguinte premissa: "O empréstimo compulsório não é tributo, e sua arrecadação não está sujeita à exigência constitucional da prévia autorização orçamentária." Admitindo a natureza jurídica de tributo aos empréstimos compulsórios, Aliomar Baleeiro distingue duas hipóteses: na primeira, utilizando-se da realização de um fato gerador típico de imposto, o Estado estabelece a obrigação do contribuinte entregar-lhe uma certa quantia sob promessa de restituição, ou seja, configurar-se-ia como uma espécie de imposto com promessa unilateral de devolução; na segunda, o Estado faculta ao contribuinte a possibilidade de um pagamento atual majorado do imposto a fim de que possa, no futuro, isentar-se por conta da devolução da diferença, tratando-se a espécie de um verdadeiro contrato de adesão. Em seguida adverte o referido tributarista acerca de duas limitações típicas das espécies de receitas derivadas jungidas ao regime tributário, quais sejam: a competência (o empréstimo compulsório só tem legitimidade se o pressuposto em que assenta constitui fato gerador da competência do Poder que o decreta) e a vinculação ao Princípio da Anterioridade (é indispensável a decretação em lei anterior ao exercício para sua cobrança em obediência ao art. 153, § 29 da Constituição). Aliamo-nos, à corrente daqueles que entendem ter os empréstimos compulsório natureza jurídica de tributo, estando adstrito, portanto, ao regime jurídico tributário, baseado nas seguintes argumentações: 1. Adequação do conceito de tributo da Constituição à figura impositiva em apreço, pois, conforme ensina Roque Antônio Carrazza ao extrair a conceituação contida no Texto Supremo, tributo é a “relação jurídica que se estabelece entre o Poder Público e o contribuinte, tendo por base a lei, em moeda, igualitária e decorrente de um fato lícito qualquer”. 2. Localização fincada no capítulo I, do Título VI, do vigente Cânon Supremo, que trata do Sistema Tributário Nacional, bem como a sua regulação no Código Tributário Nacional, visto que, segundo Aliomar Baleeiro, “o que não é tributo constitui verdadeira excrecência tanto em um capítulo constitucional que trate exclusivamente da matéria tributária, quanto num Código Tributário”. 3. Competência privativa da União para a sua instituição, o que justifica a sua não inclusão no rol de espécies tributárias previstas no art. 145, haja vista que as demais pessoas jurídicas de direito público não estão autorizadas à sua utilização. É sabido por todos que as imposições tributárias na discriminação constitucional das rendas obedece à competência comum para os chamados tributos vinculados e competência privativa para os não vinculados, não sendo lídimo altercar a ilação acima defendida sob os auspícios da competência privativa dos entes federativos para a instituição de impostos, tendo em conta que tal só se justifica pela enunciação pormenorizada nos artigos 153, 155 e 156, da Constituição, o que não seria possível em sede da exação prevista no art. 148, haja vista o caráter insculpido nos pressupostos que autorizam a sua instituição, que nos dá conta da impossibilidade da sua pormenorização. Para concluir o nosso entendimento acerca da posição dos empréstimos compulsórios na seara tributária, utilizamo-nos da doutrina de Márcio Severo Gomes e Eurico Marcos Diniz de Santi, os quais, reconhecendo a insuficiência de uma classificação intrínseca dos tributos (vincando o seu elemento diferenciador à denominada regra-matriz de incidência), segundo a qual seriam vinculados ou não-vinculados, adicionaram a essa espécie a abordagem relacional, identificando dois atributos funcionais válidos a deslindar os critérios diferenciadores das espécies do gênero tributo, quais sejam: a obrigatoriedade de previsão legal da destinação da exação, bem como a sua restituibilidade. Observe-se ademais que, apesar de fazerem uso dos mesmos critérios classificatórios, divergem na especificação dos empréstimos compulsórios como espécie autônoma de tributo, entendendo o primeiro pela autonomia da referida exação. A Constituição da República Federativa do Brasil, em seu artigo 148, alinha critérios formais e materiais para a instituição dos empréstimos compulsórios, adstringindo-se os segundos a dois pressupostos indeclináveis que autorizam o uso da supracitada faculdade impositiva, quais sejam: despesas extraordinárias decorrentes de calamidade pública, guerra externa ou sua iminência (inciso I), bem como investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional (inciso II). Em vista disso, devemos reconhecer a inovação trazida pela nova Lei Maior, haja vista que a anterior deixava ao arbítrio do legislador complementar. É de se destacar, antes de partirmos para a análise dos pressupostos citados, um necessário esclarecimento quanto ao critério formal para a instituição de empréstimos compulsórios. A lei complementar exigida para a veiculação da espécie impositiva não se confunde com aquela prevista no art. 146, III, voltada ao estabelecimento de normas gerais em direito tributário, ou seja, a instituição de cada empréstimo compulsório pressupõe a utilização do veículo normativo caracterizado pelo quorum da maioria absoluta, não sendo lídimo albergar a tese da utilização de lei ordinária para a sua criação por conta da existência de lei complementar estabelecendo normas gerais a regrar a espécie. Partindo para análise do tema proposto, inicialmente cabe atentar para os ensinamentos doutrinários dando-nos ciência da impropriedade de se encarar os aludidos pressupostos como hipóteses de incidência de empréstimos compulsórios, razão pela qual as despesas extraordinárias decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência, e os investimentos de caráter urgente e de relevante interesse nacional, não podem definir fatos tributários da citada exação. A teor do disposto no inciso I, do artigo 148, necessário se faz trazer uma delimitação do conceito implícito contido nas expressões despesas extraordinárias e calamidade pública, haja vista o equívoco acerca da configuração de guerra externa e sua iminência. "Despesas extraordinárias" são aquelas absolutamente necessárias, após esgotados os fundos públicos inclusive o de contingência. Vale dizer, a inanição do Tesouro há de ser comprovada. E tais despesas não são quaisquer, senão as que decorrerem da premente necessidade de acudir as vítimas das calamidade públicas sérias, tais como terremotos, maremotos, incêndios e enchentes catastróficas, secas transanuais, tufões, ciclones etc. Nem basta decretar o estado de calamidade pública, cujos pressupostos são lenientes. No que pertine à expressão investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, urge destacar inicialmente o alcance da totalidade do espaço físico estatal de tal investimento, uma vez que não se justificaria a criação da exação especificada para se cobrir gastos cujo emprego seriam de importância apenas para uma determinada região do território pátrio. A urgência e a relevância abrigam-se sob critérios discricionários do legislador, cabendo ao Poder Judiciário a solução de controvérsia cujo deslinde esteja vinculado à identificação ou não da sua configuração. Por último, é de se salientar a subordinação da hipótese em referência ao princípio da anterioridade, inexistindo qualquer contradição nesta exigência, pois, conforme Hugo de Brito Machado, a referida imposição tributária funcionaria como uma espécie de antecipação de arrecadação, a qual, combinada com o seu caráter não-emergencial, justificaria a aplicação do princípio de contenção do poder de tributar acima aludido. Por fim, entendemos ser possível extrair daquilo que foi exposto, em síntese, as seguintes apreciações conclusivas: a)O empréstimo compulsório possui natureza jurídica tributária, o que indica o regime jurídico a ser aplicado à espécie; b)A adequação do conceito de tributo ínsito na Constituição à figura impositiva aqui analisada, a localização de seu tratamento normativo fincado no capítulo I, do Título VI, do vigente Cânon Supremo, que trata do Sistema Tributário Nacional e a sua regulação no Código Tributário Nacional, bem como, finalmente, a definição em separado da competência privativa da União para a sua instituição, justificam o entendimento aqui esposado acerca da natureza jurídica tributária dos empréstimos compulsórios; c)No vigente Sistema Constitucional ouve por bem o legislador delinear os pressupostos autorizativos para a instituição do gravame objeto do presente estudo; d)As despesas extraordinárias decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência, e os investimentos de caráter urgente e de relevante interesse nacional e)A imprevisibilidade das despesas previstas no inciso I, do art. 148, da CR/88, bem como a completa exauriência dos cofres estatais, ultimam a indispensável obtenção de recursos a tornar possível a recomposição do equilíbrio afetado, daí emergindo a não subordinação dos empréstimos compulsórios ao princípio insculpido no art. 150, inciso III, alínea "b", da Super lei; e f) Tendo em vista tratar-se unicamente de espécie de antecipação de receita, além de estar envolto num caráter não-emergencial, os empréstimos compulsórios estão adstritos ao cumprimento do princípio da anterioridade. Conclusão A sociedade possui atualmente como instrumento uma lei voltada para o financiamento da pessoa jurídica de direito público, com suas sanções e legalidades, matéria esta de interesse dos indivíduos, quer seja de ordem física ou de ordem jurídica, tendo um capítulo genérico na nossa Constituição Federal, nos artigos 145 a 169, em conjunto com a sua lei mais abrangente denominada de Código Tributário Nacional, Lei 5.172, de 25 de outubro de 1966. O Direito Tributário é voltado exclusivamente para o estudo jurídico e as implicações decorrentes da aplicação do Código Tributário Nacional, dando uma interpretação correta da sua aplicabilidade para a sociedade, com a resolução dos problemas resultantes da sua interpretação na esfera governamental e para os indivíduos físicos e jurídicos, tendo como princípio fundamental os direitos e garantias individuais. Nosso trabalho buscou-se mostrar a aplicação dos Tributos de forma genérica, tendo como base a Constituição Federal e o Código Tributário Nacional, especificando o que cada tipo de tributo trás para o contribuinte de uma forma mais simplificada do que trata cada tipo pegando como base explicitadora os compêndios que ora citados nestas entrelinhas, bem como alguns textos que pesquisados na internet enriqueceram mais nosso desenvolvimento sobre o assunto explicitado. _________ ¹Acadêmico do curso de Direito da Universidade Tiredentes/SE - UNIT Referencias Bibliográficas BRASIL. Vade Mecum Acadêmico de Direito/organização: Anne Joyce Angher. -9. ed. – São Paulo: Rideel, 2009 – (Coleção de Leis Rideel) – Constituição Federal, elaborador – FERNANDES. Marcos Antônio Oliveira, – Código Tributário Nacional, elaborador – HADARA, Kiyoshi. Fernandes. Olsimary de Sousa, Bacharel em Direito pela ULBRA e Tecnólogo em Processamento de dados pela UFPA, seu artigo escrito por tema: Direito Tributário: Constituição Federal e o Sistema Tributário Nacional, disponível em jus2.uol.com.br/doutrina/texto.asp?id=5799 - acesso dia 13 de Setembro de 2009, às 21:32 horas. Souza, Vinícius Roberto Prioli e Catana, Luciana Laura Tereza Oliveira. Texto que tem por tema: Espécie Tributária. Disponível em: http://www.boletimjuridico.com.br/doutrina/texto.asp?id-148. Acessível em 16 de Setembro de 2009.as 10:00h. LIMA, Robson Luiz Rosa. Contribuição de Mlhoria. Jus Navegandi, Teresina, ano9, Nº775, de 17 de agosto de 2005, disponível em: HTTP://jus2.uol.com.br/outrina/texto.asp?id=7138>. Acesso em :16 de Setembro de 2009. As 11:00 h. Grisard, Luiz. Artigo escrito sob o tema: Contribuição Social: Noções Iniciais Disponível em: www.direitonet.com.br/.../Contribuicoes-Sociais-Nocoes-Iniciais, acesso em: 16 de Setembro de 2009.as 11:10h. 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